Patricio y Maria Paz

“…El centro del conflicto reside en la discusión sobre la validez de la emisión y notificación de una liquidación de impuestos, encontrándose pendiente el plazo para dar respuesta a la citación que le antecede…”
 
Patricio Silva-Riesco y María Paz Plaza
Derecho procesal tributario.
 
Una reciente sentencia, de 11 de mayo de 2017, de la Excma. Corte Suprema, al rechazar un Recurso de Casación en el Fondo deducido por el Servicio de Impuestos Internos en contra de una resolución pronunciada por el Tribunal de Alzada de Arica, acogió la denominada doctrina “de los actos propios” respecto de actuaciones que el Servicio de Impuestos Internos pretendió desconocer, primero, en un acto administrativo de cobro de impuestos y luego, en sede jurisdiccional, con la finalidad de obtener la ratificación judicial del cobro ilegal.
 
El centro del conflicto reside en la discusión sobre la validez de la emisión y notificación de una liquidación de impuestos, encontrándose pendiente el plazo para dar respuesta a la citación que le antecede, y por consiguiente la posibilidad de entregar los antecedentes y argumentos que desvirtúen las observaciones realizadas por el Servicio de Impuestos Internos, en cuanto, dicho plazo fue prorrogado, por medio de resolución emitida por una funcionaria competente, prórroga que sin embargo, fue concedida fuera del plazo establecido en el artículo 63 del Código Tributario para dichos efectos.
 
El señalado artículo 63 establece en lo pertinente que: “El Jefe de la Oficina respectiva del Servicio podrá citar al contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaración o rectifique, aclare, amplíe o confirme lo anterior. (…) A solicitud del interesado dicho funcionario podrá ampliar este plazo por una sola vez, hasta por un mes. Esta facultad podrá ser delegada en otros jefes de las respectivas oficinas”.
 
De esta forma, el contribuyente solicitó ampliación del plazo para dar respuesta a la citación, la cual fue concedida por la Jefe del Departamento de Fiscalización de la unidad respectiva, por el término de un mes, encontrándose vencido el plazo para realizar dicha solicitud. Así las cosas, e independientemente de las condiciones en que la prórroga en cuestión fue otorgada, el contribuyente fue notificado de una liquidación de impuestos, pendiente el plazo establecido por la propia Administración.
 
El Servicio de Impuestos Internos, de manera permanente, en sus defensas judiciales minimiza la importancia de las actuaciones del procedimiento inspector o de fiscalización, lo que también ocurrió en el caso de autos, en circunstancias que las pocas y añosas disposiciones que regulan la secuencia de actos previos a un acertamiento tributario, constituyen garantía de bilateralidad para el sometido y la oportunidad de mostrar por la autoridad fiscal un ejercicio justo y prescindente de las facultades que le entrega la ley.
 
En la especie, la citación del artículo 63 del Código Tributario es una actuación esencial previa a cualquier cobro de impuestos en la medida que informa al contribuyente sobre las observaciones que merece a la administración tributaria una determinada declaración de impuestos, requiriéndole para que dé respuesta y presente prueba de la corrección de su situación tributaria, conforme exige la ley al contribuyente, intimando correlativamente al Servicio de Impuestos Internos a ponderar la prueba presentada. Este acto, como se podrá observar, no es un antecedente más en el procedimiento administrativo, sino la expresión del ejercicio de una obligación de la administración y el subordinado, la necesidad de transparentar las pretensiones, presentar prueba y valorarla, de manera justa y objetiva.
 
El instrumento que pone en movimiento el onus probandi tributario en el procedimiento inspector, que transparente la obligación tributaria1, no es otro que este “fútil” acto administrativo de trámite, la “despreciada” citación del artículo 63 del Código del ramo.
 
El SII fundamenta su recurso señalando que, por la vía del reclamo tributario no correspondería anular la liquidación practicada, toda vez que, si bien le fue otorgada prórroga para dar respuesta a la citación que precedió a la liquidación, ésta fue concedida fuera de plazo, no generando en consecuencia el efecto de ampliar el plazo para dar respuesta a dicho requerimiento, habiéndose entonces practicado la liquidación válidamente, omitiendo cualquier referencia a las propias instrucciones e interpretaciones del Director del Servicio de Impuestos Internos, a la sazón obligatorias para los funcionarios, que ponen de manifiesto la necesaria concordancia que debe existir entre la citación, la respuesta a la misma y una eventual liquidación, procedente sólo si las partidas citadas no son aclaradas por el contribuyente.2
 
Expone el SII que la eventual nulidad del acto no puede ser declarada por cualquier vicio, sino por uno que afecte su validez, y en el caso al haberse solicitado la prórroga fuera de plazo, la notificación de la liquidación no ocasionó perjuicio3 alguno –“porque el contribuyente pudo reclamar”-, lo que constituye una línea argumental de estilo de la administración que, lamentablemente, en no pocas oportunidades es atendida por los tribunales de primer y segundo grado, omitiendo considerar la posición de poder y privilegio que ocupa el órgano fiscal frente a los administrados y el deber de obrar con absoluto apego a la norma sustantiva y adjetiva en el ejercicio de sus atribuciones.
 
Por su parte, el Tribunal de Segunda Instancia, en la sentencia recurrida, señaló que el plazo para contestar la citación, al momento de practicarse y notificarse la liquidación, se encontraba pendiente, sin perjuicio de que la prórroga le haya sido otorgada fuera de plazo legal. De esta forma, al haberse otorgado este término por funcionaria competente, el contribuyente contaba con un nuevo vencimiento legal para dar respuesta a la citación, el que debió ser respetado por el Servicio de Impuestos Internos, en cuanto la inadvertencia de éste al otorgar la prórroga fuera de plazo, no puede afectar los derechos básicos del contribuyente, como el de Certeza Jurídica y Buena Fe.
 
La Corte Suprema señala a su vez que, lo que cabe analizar en el caso es si la reclamada puede ir en contra de su propia actuación, ya que es un hecho no discutido que la prórroga fue otorgada por funcionaria competente. Así las cosas, de acuerdo a la doctrina asentada por dicho Excelentísimo Tribunal, a nadie le es lícito hacer valer un derecho civil o procesal en contradicción con su anterior conducta jurídica, doctrina conocida como “de los actos propios”.
 
La doctrina de los actos propios impide jurídicamente el que una persona afirme o niegue la existencia de un hecho determinado, en virtud de haber ejecutado antes un acto, basado en que nadie puede contradecir lo dicho o hecho por él mismo, con perjuicio de un tercero. Los actos propios entonces, encuadran el derecho de los litigantes, de forma que no pueden pretender que cuando han reclamado o negado la aplicación de una determinada regla en beneficio propio, puedan aprovechar instrumentalmente la calidad ya negada precedentemente, con perjuicio de los derechos de su contraparte.
 
De esta forma la Excma. Corte Suprema concluye que la decisión de segunda instancia se encuentra debidamente decidida, no solo porque se le otorgó al contribuyente un plazo mayor para aportar los antecedentes que le permitieran desvirtuar la imputación efectuada por la Administración, sino que además fue el propio Servicio de Impuestos Internos, a través de una funcionaria competente, quien le concedió dicha ampliación, aun cuando el plazo para realizar dicha solicitud se encontraba vencido, no pudiendo ir entonces el ente fiscalizador en contra de sus propias actuaciones.
 
Esta resolución será importante en la medida que fije un estándar mínimo exigible a la administración tributaria y a los tribunales de la instancia
 

 
1 Artículo 21.- “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto.
 
El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones,
 
documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64 practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan, tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero.”
 
2 V. Gr. Circular 63, de 2000, del Servicio de Impuestos Internos